대표세무사 칼럼
[절세가인] 시가보다 현저한 차이가 나는 거래와 정당한 사유 입증
2023-08-21 10:55
[절세가인] 시가보다 현저한 차이가 나는 거래와 정당한 사유 입증
◎ 정당한 사유 입증 동향재산을 부모 형제와 같은 특수관계인 사이에 거래할 때 시가보다 낮은 가격으로 산 사람, 높은 가격으로 판 사람은 시가와 대가와의 차액만큼은 무상으로 이익을 얻게되어 증여의 개념에 해당한다. 이러한 증여이익에 대해 특수관계인 사이에 일정한 금액 이상 얻은 경우에는 시가보다 싸게 산 사람, 시가보다 비싸게 판 사람에게 증여세를 과세하여 왔다. 그러던 것이 2004년부터는 특수관계가 없는 사람과 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액으로 사거나 판 경우에도 증여세를 과세하기 시작하였다.
과세관청이 특수관계가 없는 사람과 재산을 현저히 낮은 가격 또는 현저히 높은 가격으로 거래한 경우에 대해 점검할 때, 거래의 관행상 정당한 사유에 대해 납세자에게 소명해보라고 하면, 명확한 답변을 하지 못하는 경우가 많다. 제3자와 거래를 하더라도 대등한 관계에서 거래하지 아니하였거나 이면 계약서가 있는 비정상적인 거래, 사실과 다른 계약서 작성 등으로 시원한 답변하지 못하는 경우를 자주 보게 된다. 이러한 경우에 과세관청은 납세자가 거래한 내용에 대해 거래의 관행상 정당한 사유를 제시하지 못하면 증여세를 과세하게 된다.
정당한 사유는 그에 따른 입증책임의 문제가 발생한다. 세법에서는 부당한 과세를 방지하기 위해 정당한 사유가 있는 경우에는 예외 규정을 두고 있다. 가산세를 부과할 때는 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 감면해 주고, 특수관계인 외의 자에게 정당한 사유 없이 자산을 정상가액보다 낮은 가액으로 양도하거나 정상가액보다 높은 가액으로 매입하는 것은 기부금으로 보고, 정당한 사유가 있는 경우에는 손금으로 인정한다. 비상장주식을 보충적 평가방법으로 평가할 때도 해당 법인의 자산을 보충적평가방법으로 평가한 가액이 장부가액보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그 평가액을 적용하도록 하고 있다.
이러한 정당한 사유는 추상적인 개념에 해당하여 가산세의 감면과 관련해서 집행기준을 통해 다양한 예시를 하고 있어 예측가능성이 있다. 그렇지만 대부분 정당한 사유는 추상적인 개념으로 남아 있어 대부분 판례에 의존하게 된다. 본 칼럼에서는 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우에 대해 소명 요청이 있거나 거래를 할 때 적용할 기준이 되는 사례와 대응방안에 대해 간략하게 정리한다.
◎ 현저히 높거나 낮은 가액의 거래에 대한 정당한 사유의 입증
특수관계인과의 거래는 시가와의 차액이 일정한 요건에 해당하면 특별한 예외를 제외하고는 증여세를 과세하지만, 특수관계가 없는 자와의 거래에 대해서는 시가보다 현저히 높은 가액 또는 낮은 가액으로 양도 또는 양수하는 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우에 대해 증여세를 과세한다.
특수관계가 없는 자와의 거래에 대해 거래 관행상 정당한 사유에 대한 입증책임은 "일반적으로 과세처분 취소소송에서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세관청에 있는 점, 법 상증세법 제35조 제2항의 문언내용 및 규정형식 등에 비추어 보면, 증여세 부과처분이 적법하기 위해서는 양도자가 특수관계에 있는 자 외의 자에게 시가보다 현저히 높은 가액으로 재산을 양도하였다는 점뿐만 아니라 거래의 관행상 정당한 사유가 없다는 점도 과세관청이 증명하여야 한다."고 판시하였다(대법원 2011. 12. 22. 선고 2011두22075 판결,).
이러한 판결 이후에도 정당한 사유에 대한 입증책임은 일관되게 처분청이 지는 것으로 판시하고 있다. 그 예로서 처분청은 회사의 순자산가액으로 산정한 3,442,864,000원보다 낮은 가액인 10억원(1주당 가액 100,000원)에 양수한 것에 대해 정상적인 거래에서 형성된 객관적 교환가격에 의한 것으로 볼 수 없으므로 보충적 평가방법에 의하여 5,374,970,000원(1주당 가액 537,497원)으로 평가하여 증여세를 부과하였다. 이에 대해 법원은 특수관계가 없는 양도인과 서로 각자의 이익을 최대화하기 위해 수차례에 걸친 협의 끝에 결정된 것일 뿐만 아니라, 회계법인에게 회사에 대한 재무실사를 의뢰하여 그 실사 결과 산정된 회사의 순자산가액을 기초로 결정된 것인 점 등에 비추어, 거래가액인 1주당 100,000원은 일반적이고 정상적인 방법에의하여 이루어진 것으로서 거래 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 시가에 해당되는 것이며, 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격이라고 판단하였다(대법원 2013. 1. 15. 선고 2012두20687 판결)
이러한 판례 동향과는 달리 일부 판례(서울행정법원 2011. 9. 1. 선고 2011구합7366 판결)에서는 "상증세법 제35조 제2항에서 정한 ‘거래 관행상 정당한 사유’가 있는지 여부는 당해 거래의 경위, 거래 당사자의 관계, 거래가액 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 할 것이고, 그 주장·입증책임은 정당한 사유가 있다고 주장하는 자에게 있다."고 판시하면서, 1주당 시가인 3,783원인 주식을 1주당 6,962원에 양도한 거래에 대하여 "회사의 경영권을 수반하는 주식의 양도는 그렇지 아니한 경우에 비하여 상대적으로 가격형성이 높게 될 가능성이 있지만 그 가격이 아무런 제한 없이 높게 형성된다고 할 수 없는 점, 가격형성의 경위와 과정이 구체적이고 합리적인 근거에 기초하지 않는 경우 경영권 양도라는 사정만으로는 높게 주식가격이 형성되는 데에 정당한 사유가 있다고 보기 어려운 점" 등을 고려하여 정당한 사유가 없는 것으로 보았다.
이러한 하급심의 판결에 대해 상급심(대법원 2014.06.12. 선고 2012두20915 판결)에서는 재산을 고가로 양도·양수한 거래 당사자들이 그 거래가격을 객관적 교환가치가 적절하게 반영된 정상적인 가격으로 믿을 만한 합리적인 사유가 있었던 경우는 물론, 그와 같은 사유는 없더라도 양수인이 그 거래가격으로 재산을 양수하는 것이 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었던 경우에도 법 제35조 제2항에서 말하는 ‘거래의 관행상 정당한 사유’가 있다고 봄이 타당하다.
◎ 정당한 사유 입증 및 대응과제
그동안의 판례에 의하면 상증세법 제35조 제2항에 따른 과세처분이 적법하기 위해서는 양도자가 특수관계가 없는 자에게 시가보다 현저히 높은 가액으로 재산을 양도하였다는 점뿐만 아니라 거래의 관행상 정당한 사유가 없다는 점도 과세관청이 증명하여야 하는 것이 일반적이다. 법 제35조 제2항의 입법 취지는 거래 상대방의 이익을 위하여 거래가격을 조작하는 비정상적인 방법으로 대가와 시가의 차액에 상당하는 이익을 사실상 무상으로 이전하는 경우에 그 거래 상대방이 얻은 이익에 대하여 증여세를 과세함으로써 변칙적인 증여행위에 대처하고 과세의 공평을 도모하려는 데에 있다.
특수관계가 없는 자 사이의 거래는 서로 이해관계가 일치하지 않는 것이 일반적이어서 대가와 시가 사이에 차이가 있다는 사정만으로 그 차액을 거래 상대방에게 증여하였다고 보기 어렵다. 이러한 점을 고려하여 법 제35조 제2항은 특수관계자 사이의 거래와는 달리 특수관계가 없는 자 사이의 거래에 대하여는 ‘거래의 관행상 정당한 사유가 없을 것’이라는 과세요건을 추가하고 있다. 재산을 고가로 양도·양수한 거래 당사자들이 그 거래가격을 객관적 교환 가치가 적절하게 반영된 정상적인 가격으로 믿을 만한 합리적인 사유가 있었던 경우는 물론, 그와 같은 사유는 없더라도 양수인이 그 거래가격으로 재산을 양수하는 것이 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었던 경우에도 법 제35조 제2항에서 말하는 ‘거래의 관행상 정당한 사유’가 있다고 보는 것이 바람직하다(대법원 2013.08.23. 선고 2013두5081 판결 참조).
한편, 과세관청의 입증책임과는 달리, 과세관청으로서는 합리적인 경제인이라면 거래 당시의 상황에서 그와 같은 거래조건으로는 거래하지 않았을 것이라는 객관적인 정황 등에 관한 자료를 제출함으로써 ‘거래의 관행상 정당한 사유’가 없다는 점을 증명할 수 있고, 만약 그러한 사정이 상당한 정도로 증명된 경우에는 이를 번복하기 위한 증명의 곤란성이나 공평의 관념 등에 비추어 볼 때 거래경위, 거래조건의 결정이유 등에 관한 구체적인 자료를 제출하기 용이한 납세의무자가 정상적인 거래로 보아야 할 만한 특별한 사정이 있음을 증명할 필요가 있다는 판례(대법원 2015.02.12. 선고 2013두24495 판결 등 참조)도 있다.
이러한 판례를 고려하면 대등한 당사자들이 각자 충분한 정보를 갖춘 상태로 자유로이 거래한 것, 대등한 당사자 사이에서 거래가 이루어진 것은 적정하다고 판단되며, 무엇보다도 전문가의 자문을 받아 이루어진 계약의 경우라면 거래 관행상 정당한 사유에 해당된다고 할 수 있다.
[김완일 세무사 프로필]
△ 세무법인 가나 대표세무사
△ 주식평가연구원장
△ 서울지방세무사회장 역임
△ 기재부 세제실 국세예규심사위원회 위원 역임
△ 국세청 비상장주식평가심의위원회 위원
△ 서울지방국세청 재산평가심의위원회 위원 역임
△ 한양대학교 겸임교수 역임
△ 한국세법학회·한국지방세학회 부회장 역임
△ 코스닥협회 자문위원회 위원 역임
△ '비상장 주식평가 실무' 저자
출처 : 세정일보 [세정일보] 세정일보(https://www.sejungilbo.com)
[절세가인] 시가보다 현저한 차이가 나는 거래와 정당한 사유 입증 < 칼럼 < 오피니언 < 기사본문 - 세정일보 [세정일보] 세정일보 (sejungilbo.com)